1-INTRODUÇÃO
O cenário atual da economia brasileira está favorável para as empresas do setor de construção, pois a conjuntura da economia brasileira demonstra uma situação estável, oportunidades geradas com os megaeventos que ocorrerão no Brasil, como a Copa do Mundo em 2014, gerando competitividade, exigindo das empresas do setor um melhor planejamento e orçamento, com foco na redução das perdas e dos gastos requerendo um posicionamento mais aperfeiçoado da apuração dos custos.
Com finalidade de obtenção de vantagens competitivas e melhorias aos clientes, os gestores financeiros necessitam de informações dos custos, apenas os métodos de custeio não é o suficiente para comparar o que foi orçado com o realizado, definir preços e decidir o que fazer para enfrentar a concorrência, avaliar as perdas e medir as vendas de bens ou serviços e emitir relatórios. Algumas empresas trabalham com insuficiência no que tange a informação, a Idea é mostrar um modelo que ao mesmo tempo consiga juntar o orçamento de obra com o planejamento.
Este artigo tem como objetivo geral mostrar o detalhamento dos sistemas de controle e apuração dos custos e auxiliando na para o conhecimento dos usuários de contabilidade, pois será feito uma analise dos aspectos das empresas de construção para encontrar os métodos de custeio e suas aplicações dentro dos processos das empresas em Brasília.
Esta pesquisa busca responder o seguinte questionamento: entre os métodos de custeio existentes, qual é o método de custeio utilizado pela maioria das empresas de construção civil no Distrito Federal?
Vários são os métodos de custeio existentes, pois são aplicáveis conforme a característica das entidades, esse trabalho vai falar sobre o Absorção, Variável ou direto, UEP (Unidade Esforço de Produção) e o ABC (Custeio Baseado em Atividades).
Como objetivos específicos mostrar como um orçamento bem elaborado e como o planejamento dos custos é uma peça central de gerenciamento da construção civil, discutir sobre a aplicação da contabilidade no processo de planejamento e gestão dos custos nas empresas de construção.
Para atingir os objetivos propostos será necessário realizar pesquisa exploratória com a finalidade de levantar informações por meio de estudos, publicados livros, artigos, dissertações, teses, periódicos especializados e legislações, que serão consultados nas bibliotecas brasileiras com o apoio da internet.
Este trabalho é composto de quatro partes introdução, referencial teórico, Sistema de controle e Apuração de Custos na construção civil em Brasília-DF e conclusão. O referencial teórico vai mostrar todas as pesquisas realizadas a fim de mostrar o leitor o embasamento em obras de vários escritores.
2- REFERENCIAL TEORICO
2.1 Contabilidade de custos
A contabilidade de custo por se tratar de uma importante área da Contabilidade tem como objetivo a produção de informações para diferentes setores de uma empresa, como nos setores de planejamento das operações e controle.
Com o surgimento da necessidade do controle a apuração de custos começou a ganhar importância desde o inicio do capitalismo. Era por meio da contabilidade de custos que o comerciante tinha a resposta se estava ganhando ou perdendo dinheiro, por meio de uma confrontação das despesas com a receita de um determinado período. Santos (2000, p.19)
Antes da Revolução Industrial a contabilidade de custos não tinha grande foco, pois basicamente as operações se resumiam em comercialização de mercadoria. Naquela época o estoque era avaliado pelo custo real da aquisição, mas com a chegada da Revolução Industrial as empresas passaram a comprar matéria prima para a transformação de novos produtos. Os novos produtos eram um resultado da junção de varias matérias o que convencionou chamar de produção ou fabricação.
Com a Revolução Industrial as empresas que surgiram no sistema produtivo começaram a necessitar ainda mais das informações contábeis, diferentes das informações que eram obtidas na era mercantilista, pois agora estava passando a transformar insumos, que antes eram comprados. Assim, surge à demanda de índices para se determina preços aos produtos. Dutra (1995, p. 15-16)
Para Martins (2003 p. 19) ate a Revolução Industrial (XVIII) para se apurar o resultado de cada período, bastava um levantamento do estoque em termos físicos, já que sua medida em valores monetários era extremamente simples bastava uma comparação.
2.1.1 Principais Conceitos de Custos
Para algumas pessoas fica difícil o entendimento dos conceitos básicos dos custos. Surge a necessidade a compreensão das varias interpretações encontradas na literatura contábil referente ao gasto, investimento, despesa, perda, desperdício e custos.
Gasto é um termo que pode englobar os outros é usado para definir transações financeiras com compra de produto ou serviço de qualquer natureza. Para Martins (2003, p. 24) gera um sacrifício para a empresa representado por entrega ou promessa de entrega de ativos( normalmente dinheiro ).
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Quadro 1- Características de Gastos |
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Investimentos |
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Despesas |
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Perda |
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Desperdício |
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Custo |
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Fonte: O autor
Investimentos são gastos que irão beneficiar a empresa futuramente como a compra de estoque de mercadorias ou maquinas. A empresa desembolsa um valor visando um retorno futuro na forma de produtos fabricados. Wernke (2001, p.11)
Despesas um modo de expressar o valor dos bens consumidos para a obtenção de receitas diretamente ou indiretamente. É uma forma de identificar os gastos não relacionados à produção. A administração da empresa é um exemplo clássico sem ela a empresa não anda mas por não está relacionada diretamente a produção ou melhor ao objetivo da empresa é considerado como uma despesa. Wernke (2001, p.12)
Perdas são fatos ocorridos em situações excepcionais que fogem ao controle das operações. O alagamento no estoque de uma fabrica onde foi perdida parte da matéria prima não é considerado custo operacional.
Desperdícios são fatos ocorridos no controle das operações e pode englobar os custos e as despesas utilizados de forma ineficiente.
Custos são gastos efetuados no processo de fabricação de bens ou serviços. São custos matérias primas consumidas, salários das pessoas ligadas a produção e depreciação das maquinas.
Para Martins (2003, p. 25)
“O custo é também um gasto, só que reconhecido como tal, isso é, como custo, no momento da utilização dos fatores de produção (bens e serviços), para a fabricação de um produto ou execução de um serviço”.
2.1.2 Método de custeio por Absorção
De acordo com Santos (2000 p. 41) na contabilidade de custos, quando se procura custear um produto, atribuindo também parte do custo fixo, o método de custeio e conhecido como custeio por absorção. Nele podemos alocar todos os custos de produção de forma direta e indireta. O método de custeio por absorção é um método falho como instrumento gerencial de tomada de decisão, pois ele tem como objetivo básico o rateio dos custos indiretos, que depende de qual critério de rateio será usado. As informações podem ficar distorcidas assim não dando credibilidade às informações.
Para Martins (2003, p. 56),
“Esses valores de custos indiretos diferentes e consequentes custos totais também diferentes para cada produto podem não só provocar análises distorcidas, como também diminuir o grau de credibilidade com relação às informações de Custos”.
O custeio por absorção faz a utilização de todos os custos (direto, indireto, fixo e variável) ligados a produção aos bens elaborados, todos os gastos referentes a produção e distribuído para todos os produtos, mas o interessante e que o esse método possibilita distorções dependendo do critério de rateio utilizado e assim podendo esconder desperdícios e problemas na produção.
A ilustração mostra como seria a alocação dos custos pelo método de custeio por absorção.
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Fonte figura: Martins, 2003 PAG 57
2.1.3 Variável ou direto
No custeio variável, os custos fixos não serão apropriados aos produtos, o motivo é que o custo fixo é usado para segurar a estrutura da produção decorrentes dos produtos fabricados. Por esse método os produtos receberão apenas os custos decorrentes da produção, os custos fixos serão considerados custos do período ou despesas. Wernke (2001, p.29)
“(...) chegou- se ao ponto de indagar: se todas essas desvantagens e riscos existem em função da apropriação dos Custos Fixos aos produtos e se são eles muito mais derivados da necessidade de se colocar em condições de operar uma produção muito pouco estando de fato vinculados a este ou àquele produto ou unidade, e, além disso, se são na maioria, senão na totalidade, repetitivos a cada período, por que não se deixar de apropriá-los aos produtos, tratando-os como se fossem despesas (encargos de período)?” (Eliseu Martins, 2003, p. 198)
O custeio variável esta ligados diretamente ao apoio as decisões de curto prazo, pois ele considera os custos variáveis como relevantes e os fixos não. (Bornia, 2009 p. 35)
2.1.4 UEP (Unidade Esforço Produção)
De acordo com Bornia (2009, p. 137), O Método do UEP (Unidade Esforço Produção) foi idealizado pelo Frances George Perrin logo após a Segunda Guerra. Caracteriza-se pela utilização gerencial e trabalha apenas com custos de transformação e os custos de matéria prima não são analisados pelo método devendo ser analisado separadamente. O UEP unifica a produção para simplificar o processo do controle de gestão.
No UEPs os custos indiretos são apropriados aos produtos baseados no esforço de produção.
A maioria dos métodos de custeio trabalha por media, rateio também agrupamentos por centros de custos dentro de um ambiente de produção. O UEP elimina a noção de medida e rateio por centos de custos analisa etapa por etapa do processo produtivo identificando exatamente as oportunidades de melhoria e redução dos custos dentro do planejamento. Bornia (2009, pg. 138)
Para facilitar o entendimento desse sistema de custeio imagine uma fabrica que faz a manipulação da borracha na produção de vários produtos com pneus de carro, caminhão e bicicleta. Os custos dos pneus pela variação do tamanho, espessura e a quantidade de borracha gasta para a produção de cada um é diferente, mas o UEP não faz a separação dos custos dos produtos. Ele trata todos os gastos relacionados com a fabricação e distribuição como se a empresa produzisse apenas um único produto. Assim tendo uma única unidade de medida.
2.1.5 ABC (Custeio Baseado em Atividades)
Para Martins (2003, p. 87), o método de custeio baseadoem atividades ABCé usado para o levantamento dos custos, pois procura diminuir as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos, a diferença fundamental do ABC em relação aos outros sistemas de custeio e o tratamento dos custos indiretos. Também podendo ser usado para a alocação dos custos diretos principalmente a mão de obra direta não tendo muita diferença em relação aos outros custos.
Um dos objetivos da implantação do custeio baseado em atividades – ABC é o fornecimento de informações precisas sobre custos e pode fornecer bases confiáveis para a tomada de decisões.
Para Martins (2003, p. 87), o Custeio Baseado em Atividades “é uma metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos”.
“O ABC pode ser aplicado, também, aos custos diretos, principalmente à mão- de-obra direta, e é recomendável que o seja; mas não haverá, neste caso, diferenças significativas em relação aos chamados “sistemas tradicionais”. A diferença fundamental está no tratamento dado aos custos indiretos”. (Eliseu Martins, 2003, p. 87)
A vantagem do método de custeio por atividades é de fixar-se no melhor tratamento dado aos custos indiretos, considerando que esses tendem a levar vantagem sobre os custos diretos na relação de valor produto, permitir uma melhoria nas decisões gerenciais, bem como a transparência e o detalhamento das informações.
“Um sistema simples e eficaz de contabilidade por atividades utiliza a seguinte abordagem:
- Identifica as atividades da empresa.
- (...)
- (...)
- Relacionar os custos da atividade aos objetivos de custos. Os custos das atividades são relacionados aos objetivos de custo, como produtos, processos e ordens, baseados no consumo da atividade.
- Determinar as metas de curto e longo prazo da empresa(fatores críticos). Isso requer entendimento da estrutura atual de custos, o que indica a eficácia com que as atividades operacionais transferem valor ao cliente”. (James A.Brimson, 1996, p.27)
O ABC por ser uma forma aprimorada de alocação dos custos aos produtos tornou-se importante para as empresas. Ele tem uma visão do processo como um todo não focando apenas na produção, mas sim a toda cadeia de atividades.
2.1.6 Custos para Controle
Custo Padrão ou ideal tem como objetivo o controle dos custos com base nas metas fixadas e é possível apurar desvios. Esse desvio e encontrado através da comparação do custo orçado e com o padrão que é pré-determinado. Existem dois tipos de padrão o físico e o monetário. Padrão físico é indicado pelas quantidades de materiais, horas máquina, horas de mão de obra e outros custos relacionados à atividade. Padrão monetário a área administrativa e financeira é responsável ele indicado pela (controladoria, compras, departamentos e pessoas etc). (Martins, 2003, p. 315).
A principal finalidade do custeio padrão é estabelecer um padrão de comportamento dos custos ele é resultado de trabalho combinado entre a engenharia e a contabilidade de custos de uma empresa. A engenharia fica com a obrigatoriedade da criação de um padrão físico dos recursos em quanto à contabilidade atribui valor monetário a esse padrão. (Bornia, 2009, p. 76)
“E isso nos leva à conclusão de que Custo-padrão não é uma outra forma, método ou critério de contabilização de custos (como Absorção e Variável), mas sim uma técnica auxiliar. Não é uma alternativa, mas sim um coadjuvante. A instalação do Custo-padrão não significa a eliminação de Custos a Valores Reais Incorridos (Custo Real); pelo contrário, só se torna eficaz na medida em que exista um Custo Real, para se extrair, da comparação de ambos, as divergências existentes”. (Eliseu Martins, 2003, p. 316)
O Padrão é usado para comparar um mesmo produto em um determinado tempo, assim tendo uma visualização do andamento da produção e para saber se o cronograma físico ou financeiro está sendo obedecido. Pode ser usado para comparar meses ou até mesmo anos.
2.2 Empresa de Construção civil
De acordo com legislação previdenciária e como definição encontrada n site da Receita Federal, são consideradas obra de construção civil a construção, demolição, reforma ou ampliação de edificação, de instalação ou de qualquer outra benfeitoria agregada ao solo ou ao subsolo.
As empresas de construção, por terem uma atuação diversificada em várias áreas de atuação diversificam se na formação de projetos, assim com exercem o papel de incorporadoras imobiliárias, de comércio de materiais de construção entre outras do setor.
As empresas de construção divide em obras para terceiros sob administração ou sob empreitada. Nas obras sob administração, é cobrado um percentual dos custos incorridos e é previamente fixado um valor entre o construtor e o contratante. Já nas obras sob empreitada, a empresa de engenharia assume os custos de execução e cobra de seus clientes conforme as alternativas. Magnus (2005, p. 01).
*Medição da obra de acordo com o progresso físico da obra;
b)Cronograma financeiro contratado com o cliente.
No setor de construção civil existem questões importantes a serem observadas no que tange às perdas e ao controle dos custos nos canteiros de obra.
Conforme a LEI COMPLEMENTAR Nº 116, DE 31 DE JULHO DE 2003 que dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal.
“7 – Serviços relativos à engenharia, arquitetura, geologia, urbanismo, construção civil, manutenção, limpeza, meio ambiente, saneamento e congêneres”.
7.01 – (...).
“7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS) ”.
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Quadro 2- Definição Obra X Construção |
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Obra: |
Resultado de uma ação ou de um trabalho; produto, efeito, edifício e construções, tais como pontes, viadutos, túneis e muros de suporte, necessárias ao estabelecimento de uma via de comunicação;
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Construção civil: |
Construção civil é o termo que engloba a confecção de obras como casas, edifícios, pontes, barragens, fundações de máquinas, estradas, aeroportos e outras infraestruturas, onde participam arquitetos e engenheiros civis em colaboração com técnicos de outras disciplinas. |
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Fonte: o autor
2.2.1 Planejamento de obra da construção civil.
A função do planejamento é planejar os trabalhos da obra antes do seu início, devendo os custos estar integrado ao planejamento. A falta de planejamento é uma das deficiências nas empresas de construção civil, pois ele pode auxiliar no inicio, meio e fim de uma obra de construção civil procurando atingir o controle de qualidade.
O planejamento tem como principal característica estabelecer metas e objetivos, determinar ações a ser executado, detectar dificuldades e apresentar soluções, prevenir interferências e controlar e avaliar os procedimentos. Para fazer um planejamento não é fácil, é preciso de profissionais e equipes especializados no assunto, terá de ser feito de acordo com as suas necessidades e realidades. É preciso levar em conta para fazer um planejamento o tempo, prazos para cada atividade, materiais e fornecedores, mão de obra, tipos de serviço e qual a limitação dos recursos financeiros. (Julio Cesar, 2011, p. 29)
Sem um planejamento não existe um bom gerenciamento e com utilização dos sistemas de custeio em um planejamento auxilia na tomada de decisões e ajuda em todo o processo produtivo.
3-SISTEMA DE CONTROLE E APURAÇÃO DE CUSTOS NA CONSTRUÇÃO CIVIL EM BRASILIA – DF
Nesse capítulo será feita uma analise comparativa entre os métodos de custeio por Absorção, Variável ou direto, UEP e o ABC para que seja possível encontrar um melhor método para a alocação dos custos e para fazer o controle dos gastos das empresas de construção civil, além dos métodos de custeio mostrados não pode ser esquecido o custo padrão que será usado periodicamente para fazer uma analise dos custos conforme os cronogramas da obra.
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Quadro 3- Comparação das formas de Aplicação dos Métodos de Custeio |
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DISCRIÇÃO |
Absorção |
Variável ou direto |
UEP |
ABC |
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Aplicação método de custeio |
Utiliza todos os custos ligados a produção fazendo rateio por um centro de custo. |
Apropria o custo direto e variável e desconsidera o custo indireto ou fixo usados para manter a capacidade da fabrica. |
O UEP unifica a medição da produção industrial por meio de uma única unidade de medida. Wernke(2001, p.32) |
O ABC procura, igualmente, amenizar as distorções provocadas pelo uso do rateio, necessários aos sistemas tratados anteriormente. |
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Fonte: O autor
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Quadro 4- Comparação das vantagens e desvantagens dos Métodos de Custeio |
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DISCRIÇÃO |
Absorção |
Variável ou direto |
UEP |
ABC |
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Vantagens |
Esta de acordo com os princípios contábeis e com as leis tributarias, é menos custoso, pois não requer a separação dos custos fixos e variáveis. |
Apresentação de informações gerenciais para o gestor, pois este método permite aos administradores utilizar os custos como ferramenta para auxiliar na tomada de decisões. |
Proporciona informações para definição do preço dos produtos, comparação de processos, medidas de desempenho, programação da produção, definição das capacidades de produção, custeio da produção, definição de máquinas e pessoal.
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É de fixar-se no melhor tratamento dado aos custos indiretos, considerando que esses tendem a levar vantagem sobre os custos diretos na relação de valor produto. |
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Desvantagens |
Não é indicado para a tomada de decisões, pois causa distorções e faz a apropriação dos custos fixos. |
não obedece um dos Principios Fundamentais de Contabilidade, o princípio da competência, uma vez que os custos fixos, referentes a produtos e/ou serviços, ainda não vendidos, são levados diretamente para o resultado. |
O UEP tem dificuldade no tratamento de desperdícios, tendo em vista que o método não fornece a parcela de gastos incorrida. |
Necessidade de reorganização da empresa antes de sua implantação e devido ao seu minucioso detalhamento, o mesmo pode tornar-se inviável por exigir um número excessivo de informações; |
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Fonte: O autor
Comparando os resultados dos métodos de custeio obtidos nas tabelas acima, pode se observar que dependendo da base de rateio há clara possibilidade do uso do ABC como o sistema de controle e apuração dos custos na construção civil em Brasília-DF, pois constitui uma metodologia que procura corrigir as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos, possibilitando ainda melhor a apuração da viabilidade econômica de projetos de construção, pois proporciona uma visão clara das atividades envolvidas e seus custos.
4- CONCLUSÃO
O presente artigo permite a seguinte conclusão, o setor de construção tem peculiaridades próprias quanto ao rateio e à apropriação de seus custos indiretos e para buscar a correção das distorções causadas pelos modelos tradicionais, este trabalho deverá servir de fundamento para a aplicação do ABC em processos da construção civil. Após da aplicação do ABC, a empresa deverá partir para a análise das atividades, buscando uma maior otimização do processo das obras. Esta ferramenta de gerenciamento de custos poderá mostrar melhor a informação sobre o retorno de uma obra e garantir a melhoria do processo de controle e apuração dos custos nas empresas de construção civil em Brasília-DF.
5- REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS
BORNIA, Antonio Cezar. Análise Gerencial de Custos. Aplicaçãoem Empresas Modernas.2ª ed São Paulo: Editora Atlas, 2009.
BRASIL. Lei Complementar Nº 116, De 31 De Julho De 2003.
BRIMSON, A. James Contabilidade por Atividades. Uma abordagem do custeio por atividades. São Paulo: Editora Atlas, 1996.
COGAN, Samuel. Modelos de ABC/ABM. Rio de Janeiro: Editora Qualitymark, 1997.
COSTA, Amaral da Costa. Contabilidade da Construção Civil e Atividades Imobiliária. 2ª ed. São Paulo: Editora Atlas, 2005.
DUTRA, René Gomes. Custos uma abordagem prática. 4ª ed. São Paulo: Editora Atlas, 1995.
MARTINS, E. Contabilidade de Custos. 9ª ed. São Paulo: Editora Atlas, 2003.
NEVES, Adalberto Ferreira. Sistemas de Apuração de Custos Industrial. São Paulo: Editora Atlas, 1981.
SALGADO, Julio Cesar Pereira. Mestre de Obras. Gestão Básica para Construção Civil 1ª ed. São Paulo: Editora Ética, 2011.
SANTOS, Joel J. Análise de Custos. 3ª ed. São Paulo: Editora Atlas, 2000.
SILVA, Moacyr de Lima. Custos 1ª ed. São Paulo: Editora Érica, 1997.
WERNKE, Rodney. Gestão de Custos. Uma Abordagem Prática. São Paulo: Editora Atlas, 2001.
BRASIL, WIKIPEDIA http://pt.wikipedia.org/wiki/Constru%C3%A7%C3%A3o pesquisado em 05/06/2012
