Resumo: O presente trabalho tem como objetivo demonstrar os sistemas tributários, detectando os créditos que as transportadoras podem utilizar; comparando os benefícios fiscais para transportadoras conforme cada sistema de tributação sobre os impostos PIS, COFINS e ICMS. Portanto, foi realizado um estudo bibliográfico dos temas referentes aos sistemas tributários. Além disso, foi realizado um estudo de caso numa empresa transportadora rodoviária de cargas a qual demonstra os controles internos utilizados para os cálculos de tais benefícios, também são descritos conceitos, fórmulas e alíquotas, e realizados cálculos de impostos com base em informações reais. Observou-se que o sistema tributário não cumulativo mesmo sendo mais burocrático é vantajoso para serviços de transporte rodoviário de cargas. Conclui-se que a governança tributaria tem um papel importante para a redução de custos tributários, sendo possível obter economia financeira a partir do momento em que se faz a opção correta por um determinado tipo de tributação, resultando em lucros e tendo um melhor controle no processo.
1 INTRODUÇÃO
Diante do cenário econômico da atualidade é de fácil percepção a importância do controle e transparência nas informações das entidades, para um real acompanhamento de resultados e procedimentos decorrentes das atividades da empresa relacionados com a carga tributária.
Em estudos publicados pelo Instituto Brasileiro de Planejamento e Tributação (IBPT), verifica-se que a carga tributária no Brasil sobre o Produto Interno Bruto (PIB) está em constante crescimento. Em 2013 representava 35,04% já em 2014, chegou num total de 35,42%, e no final do ano de 2016 foi divulgado pela Receita Federal que a Carga Tributária Bruta sobre o Produto Interno Bruto (PIB), em 2015 atingiu 32,66%. Média parecida se repetiu em 2016, e segundo Salati (2017) a carga tributária deve alcançar em 2017 cerca de 33% do PIB do País ao final do ano, O resultado oficial do ano passado ainda não foi divulgado. Porém, a Secretaria do Tesouro Nacional (STN) divulga uma prévia no final do mês de abril de cada ano para orientar a execução do orçamento federal. A estabilidade da carga tributária bruta é explicada pelo fato de não ter ocorrido alterações relevantes nas alíquotas ou nas bases de cálculos dos impostos em 2016.
Assim, o presente trabalho refere-se à importância da governança tributária, para empresas transportadoras, destacando a necessidade do planejamento tributário com foco nos controles de impostos não cumulativos.
Segundo Fabretti (2009, p. 8) denomina-se planejamento tributário “o estudo feito preventivamente, ou seja, antes da realização do fato administrativo, pesquisando-se seus efeitos jurídicos e econômicos e as alternativas legais menos onerosas”. No que se refere a controle, Attie (2011, p. 190) cita que o “compreende todos os meios planejados numa empresa para dirigir, restringir, governar e conferir suas várias atividades com o propósito de fazer cumprir os seus objetivos”. Entende-se que também para prevenção do gasto e obrigações com impostos.
A governança tributária é mais uma alternativa para prevenir, por meio de suas práticas é possível maximizar resultados, identificar e quantificar riscos tributários (AMARAL, 2011).
Dessa forma, ao desenvolver esta pesquisa foi obtida resposta à seguinte questão problema: Qual a importância das práticas da governança tributária no planejamento para identificar o sistema de tributação mais viável para transportadoras estabelecidas no Estado do Paraná?
A partir da questão problema o objetivo geral deste, é averiguar quais controles são necessários para a utilização dos benefícios fiscais de aproveitamento de créditos de PIS, COFINS e ICMS. E os objetivos específicos são:
- Expor os sistemas tributários, que permitem transportadoras utilizarem créditos fiscais relacionados às suas operações e movimentações comerciais;
- Detectar os créditos que as transportadoras podem utilizar;
- Comparar os benefícios fiscais para transportadoras conforme sistema de tributação que optaram para apurar os impostos, PIS, COFINS e ICMS.
- Analisar as práticas de governança utilizadas.
2 REFERÊNCIAL TEÓRICO
Neste capítulo, descrevem-se teorias que dão base ao presente estudo.
2.1 SISTEMA TRIBUTÁRIO BRASILEIRO
O Sistema Tributário do Brasil é exposto como muito complexo, Oliveira et al (2013) diz que além de elevada carga tributária, o Sistema Tributário brasileiro é um dos mais complexos do mundo. Estima-se a existência de aproximadamente 60 tributos vigentes, com diversas leis, regulamentos e normas constantemente alteradas.
Ribeiro (2006) define o sistema tributário nacional como o “complexo orgânico formado pelos tributos instituídos em um país e os princípios e normas que o regem”. O Sistema Tributário Nacional (STN) precisa se adequar às necessidades e possibilidades dos cidadãos, logo trata-se de uma tarefa difícil, pois, existem vários fatores que criam diversas situações, por exemplo, regiões mais carentes, os diferentes tipos de atividades desenvolvidas, etc. É por esse motivo também que lhe atribui muita complexidade.
O quadro 01 facilita a compreensão da atual divisão das competências tributárias e as categorias econômicas sobre as quais recaem os tributos previstos na legislação brasileira.
Quadro 01 - Tributos por categoria econômica X competência tributária das esferas
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Fatos Geradores |
União (artigos 153 e 154 CF) |
Estados (art. 155 CF) |
Municípios (art.156) |
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Renda |
- Renda (IR) - Contr. Previdenciária - Contr. ao Seguro de Acidente do Trabalho - Contr. ao Salário Educação - Contr. ao Sistema S |
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Patrimônio |
- Imposto Propriedade territorial Rural (ITR) - Grandes Fortunas - Contribuição de Melhoria |
- Imposto Transmissão Causa Mortis e Doações de Quaisquer Natureza (ITCMD) - Imposto Propriedade Veículos Automotores (IPVA) - Contribuição de Melhoria |
- Imposto de Propriedade predial e territorial Urbano (IPTU) - Imposto de Transmissão de bens Imóveis (ITBI) - Contribuição de Melhoria |
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Atividade Econômica |
- Imposto Produtos Industrializados (IPI) * - Imposto de Operações Financeiras (IOF) * - Imposto de Importação (II) * - Imposto Exportação (IE) * - Contr. Social da Seguridade Social (COFINS) - Programa de Integração Social (PIS) - Contr. Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) - Contr. de Intervenção do Domínio Econômico (CIDE) |
- Imposto Circulação Mercadorias e Serviços (ICMS) |
- Imposto de Serviços de Quaisquer Natureza (ISS) |
Fonte: http://www.escoladegoverno.org.br/artigos/1734-o-sistema-tributario-nacional.
A carga tributária suportada pelas empresas nacionais, a quantidade de normas versando sobre matéria fiscal e as constantes alterações no ordenamento jurídico tributário constituem variáveis das mais importantes na condução do negócio no Brasil e no mundo globalizado em que estamos inseridos (CHAVES, 2011).
Observa-se que o desempenho das atividades empresariais é impactado pelos aspectos tributários e fiscais, no entanto com a utilização de controles, as empresas podem se desenvolver diante da complexidade tributária.
2.1.1 O tributo e a competência de tributar
A Lei 5.172/66, Código Tributário Nacional (CTN) em seu art. 3° define tributo como “toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa vinculada”.
Para melhor entendimento Oliveira et al (2011) explicam que a prestação sendo compulsória, quer dizer que o pagamento independe da vontade do contribuinte. Em moeda ou em cujo valor se possa expressar, os tributos devem ser expressos em moeda nacional, que não constituam sanções de atos ilícitos, quer dizer que o pagamento de tributos não decorre do descumprimento de alguma lei, pois as multas não se incluem no conceito de tributos.
Os tributos são compostos por impostos, taxas e contribuições de melhoria (ART. 5°, CTN).
É possível destacar o sistema tributário como o conjunto de regulamentações de tributação de pessoa jurídica, correspondente ao imposto de renda, a contribuição social sobre o lucro líquido, e demais impostos, com variações na base de cálculo e alíquotas, se encaixando a partir dos regimes de apuração de impostos lucro presumido e/ou lucro real.
Segundo Oliveira (2014, p.199) “lucro presumido é uma forma simplificada de apuração da base de cálculo do imposto de renda e da contribuição social, restrita aos contribuintes que não estão obrigadas ao regime de apuração de tributação com base no lucro real”.
E ainda, sobressalta que o lucro real é “aquele realmente apurado pela contabilidade, com base na completa escrituração contábil fiscal, com a estrita e rigorosa observância dos princípios da contabilidade e demais normas fiscais e comerciais” (OLIVEIRA, 2014, p.188).
Imposto pago ao Estado é um tributo que serve para custear parte das despesas de administração e dos investimentos do governo em obras de infraestrutura (estradas, portos, aeroportos, etc.) e serviços essenciais à população, como saúde, segurança e educação.
2.1.2 Impostos Federais com característica cumulativa e não cumulativa
Neste item são destacados os tributos federais, que são obrigações destinadas à união, que estão contidos no art. 153 da constituição federal, que regulamenta a matéria e define os tipos de tributos. Seguem brevemente descritos PIS e COFINS que conforme Fabretti (2009, p. 297) “a Contribuição para o Programa de Integração Social (PIS) foi instituída pela LC nº7/70 e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) foi instituída pela LC nº70/91”.
Os contribuintes do Programa de Integração Social (PIS/PASEP) são pessoas jurídicas de direito privado, prestadoras de serviço, publicas e sociedades de economia mista com alíquotas aplicadas mensalmente de forma cumulativa de 0,65% aplicadas sobre a receita bruta, sem deduções em relação a custos, despesas e encargos e não cumulativa que tem como fato gerador o faturamento mensal, que soma todas as receitas auferidas pela pessoa jurídica com alíquota aplicada de 1,65%.
Da Contribuição Para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), os contribuintes são pessoas jurídicas de direito privado e as que lhe são equiparadas de acordo com a legislação e que inclusive apuram o imposto de renda com base no lucro presumido com incidência cumulativa, aplicando alíquota de 3% sobre a receita bruta, e não cumulativa que tem como fato gerador o faturamento mensal, sobre uma alíquota de 7,6%.
2.1.3 Imposto Estadual
Neste item destaca-se um dos impostos estaduais que é obrigação prevista em lei, de competência estadual, onde o estado se autodetermina, ou seja, delimita o campo de atuação seguindo como documento limitador e legítimo a Constituição Federal, previamente descrito o imposto ICMS:
O Imposto Sobre Operações á Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transportes Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação É um imposto de competência do estado, onde somente os governos dos estados e do distrito federal podem institui-lo conforme previsto o art. 155, ii, da constituição federal de 1988.
De acordo com a legislação do RICMS/PR se dá a ocorrência do fato gerador conforme o Decreto n°. 6.080 de 28 de setembro de 2012 e sua última atualização foi através do Decreto n°. 7.225 de 27 de junho de 2017, que considera o momento do início da prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, de qualquer natureza, conforme consta no inciso V, do Art. 5 do Decreto nº 7.225/2017.
Além do fato gerador, deve-se verificar o Código Fiscal de Operações e Prestações (CFOP) que indicam aquisição de mercadoria, bens e serviço, a que se refere o art. 5º. CFOP Descrição da operação ou prestação. (RESOLUÇÃO Nº 627/2015).
No Decreto n° 6.080/2012 encontra-se o embasamento legal para utilização de crédito de ICMS sobre o ativo permanente (CIAP), que é o Controle de Crédito de ICMS do Ativo Permanente, utilizado para registrar operações do valor das operações envolvendo o ativo permanente.
A adoção dos modelos do CIAP será feita de acordo com o disposto na legislação de cada unidade federada (PORTAL TRIBUTÁRIO, 2017).
O contribuinte que adquirir bens para compor o ativo permanente deve utilizar o CIAP para fins de controle de crédito do ICMS do Ativo Permanente. Referido controle foi instituído pelo Ajuste SINIEF 08/97, com alterações posteriores pelo Ajuste SINIEF nº 03/2001. O documento fiscal relativo à bem do ativo permanente, além de sua escrituração nos livros próprios, será, também, escriturado no CIAP.
2.2 GOVERNANÇA DE TRIBUTOS
O Art. 16, do Código Tributário Nacional - CTN define imposto como tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal especifica relativa ao contribuinte. Esse texto deixa bem claro que o imposto não precisa estar vinculado a nenhuma ação específica do Estado. Percebe-se que a gestão tributária inicia-se com um processo de planejamento. Esse é a busca das práticas, cenários e alternativas legais para o gerenciamento e o pagamento de tributos.
Em busca de melhores práticas de governança corporativa, se destaca no meio empresarial, a governança tributária, um tema ainda pouco explorado no Brasil e do qual poucos empresários tem conhecimento (LOPES, 2011, p. 23). Verifica-se a necessidade de práticas de governança inclusive na transparência que para as organizações é fundamental.
Com a prática da governança de tributos é possível reduzir riscos fiscais, segundo Amaral e Amaral (2008) “estabelecer de índices de eficiência, pois, o gerenciamento de tributos, tem efeito rápido e eficiente”. Desde que de fato utilizadas as práticas.
Lopes (2011, p.11), cita que “as práticas de governança tributária já são utilizadas em empresas de capital aberto e vem tornando-se fundamental para todos os tipos e tamanhos de organizações, principalmente em países como o Brasil, que possui umas das maiores cargas tributárias do mundo”. Neste sentido entende-se que várias empresas utilizam-se também do planejamento tributário.
Vale destacar que planejamento tributário difere de governança tributária, pois, o planejamento tributário contempla todas as considerações que a governança tributária julga importante e que são base para a sua atuação, porém, a governança trata dentro da empresa envolvendo além da empresa com o fisco, a empresa com seus fornecedores, clientes, bancos, investidores, sócios ou acionistas, entre outros (AMARAL, 2005).
O planejamento tributário possui um papel estratégico na preservação da empresa. De acordo com Tôrres (2003, p. 175), o planejamento tributário é uma “técnica de organização preventiva de negócios jurídicos, visando a uma lícita economia de tributos.” Enquanto que para Borges (2002, p. 65), o planejamento de tributos é:
[...] uma técnica gerencial que visa projetar as operações industriais, os negócios mercantis e as prestações de serviços, visando conhecer as obrigações e os encargos tributários inseridos em cada uma das respectivas alternativas legais pertinentes para, mediante meios e instrumentos legítimos, adotar aquela que possibilita a anulação, redução ou adiamento do ônus fiscal.
Para Greco (2008, p. 13-18), enfoca que é economicamente relevante, “[...] no sentido de seu significado em relação à arrecadação tributária e aos contribuintes apontar para realidades marcantes”. Assim, juridicamente é relevante:
- Primeiro por apontar a isonomia, indica que ela é quebrada quando se cobra tributo de quem não deveria ser cobrado ou não se consegue alcançar quem deveria pagar esse tributo, e
- Segundo, pelo fator da concorrência quando enfatiza que a variável tributária não deve ser instrumento de diferenciação entre concorrentes ou que interfira na competição.
Ressalta-se que pela concepção do Estado a interpretação da norma tributária, interfere na perspectiva do custeio do Estado e pela perspectiva da atividade política que quanto mais complexas e maiores as empresas, maior o engajamento em planejamento tributário, com ênfase, principalmente, em redução de tributos (GRECO, 2008).
Voltando á governança tributária observa-se que de acordo com Amaral (2005), trata-se de um conjunto de procedimentos de gestão que visa à coordenação, controle e revisão dos procedimentos tributários.
Neste contexto, enfatiza-se que tanto o planejamento como a governança tributária, tem o objetivo de reduzir o custo tributário para as empresas, entretanto, é relevante considerar que ao utilizar-se da governança tributária, o planejamento é necessariamente um dos seus métodos, para fins de controles, transparência em informações e cumprimento de normas e legalidade tributária.
3 Materiais e Métodos
No que se refere à abordagem do problema, este trabalho utiliza da tipologia de pesquisa qualitativa, que de acordo com Beuren (2006, apud Richardson, 1999), o estudo qualitativo tem por objetivo o aprofundamento em relação a determinado assunto é diferente da pesquisa quantitativa. Segundo Oliveira (2011, p. 81), as pesquisas quantitativas apoiam-se em métodos estatísticos para comprovar e refutar hipóteses.
Quanto aos objetivos, a pesquisa só é caracterizada como Bibliográfica e documental que podem muitas vezes ser confundidas, explica Oliveira (2011) explica que a pesquisa bibliográfica é a busca do conhecimento relevante a determinado assunto pesquisado em livros, artigos, monografia, dissertações e teses. Não se confunde com a pesquisa documental, que é pesquisa feita com base em documentos para obtenção de respostas para pesquisas definidas. E a pesquisa documental tem o intuito de interpretar a informação em analise tentando observar se está agrega algum valor para que deste modo contribua para a comunidade científica Gil (2010, apud SILVA e GRIGOLO, 2002).
Além das citadas, outra tipologia utilizada para desenvolver este trabalho foi o estudo de caso. Oliveira (2011, apud GOODE e HATT, 1969) explica que se trata do modo de planejamento e organização dos dados diante de determinada unidade, usando métodos de estudo e obtendo resultados diante das exigências e normas em torno da organização. Assim, por acessibilidade o estudo foi realizado em uma empresa de Transportes rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional.
Os dados coletados são referentes o ano de 2016. Para expor os resultados, foram elaborados quadros com explicações sobre as opções de créditos que a empresa tem, conforme suas opções de apuração de tributos, tanto federais como o imposto sobre a circulação de mercadorias e serviços.
4 ANÁLISE E DISCUSSÃO DOS RESULTADOS
Neste capítulo destacam-se os quadros com as apurações de impostos, PIS, COFINS e ICMS, contendo os valores usados para base de cálculos e seus respectivos CFOP.
No quadro 02 foi exposto o total de créditos de PIS e COFINS não cumulativo e no quadro 03 a apuração do estudo de caso no sistema tributário lucro real.
Quadro 02 – Apuração PIS e COFINS não cumulativo, ano base 2016
|
Créditos de PIS e COFINS não cumulativo |
||||||
|
CFOP |
Natureza |
Base de Calculo |
PIS 1,65% |
COFINS 7,60% |
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|
1126 |
Compra p/ utilização na Prest. de Serviços |
R$ |
R$ |
R$ |
||
|
1556 |
Compra de Material p/ uso e consumo |
R$ |
R$ |
R$ |
||
|
1653 |
Compra de Comb. ou Lubrif. por consumidor final |
R$ |
R$ |
R$ |
||
|
1933 |
Aquisição de Serv. Trib. pelo ISSQN (ajuste SINIEF 03/04) |
R$ |
R$ |
R$ |
||
|
2126 |
Compra p/ utilização na prestação de serviço |
R$ |
R$ |
R$ |
||
|
2556 |
Compra de material p/ uso e consumo |
R$ |
R$ |
R$ |
||
|
2653 |
Compras de Comb. ou Lubrif. por consumidor final, |
R$ |
R$ |
R$ |
||
|
2933 |
Aquisição de Serv. Trib. pelo ISSQN (ajuste SINIEF 03/04) |
R$ |
R$ |
R$ |
||
|
CST |
Outros |
|||||
|
1 |
Operação Tributável com alíquota básica |
R$ |
R$ |
R$ |
||
|
50 |
Operação com Direito a Crédito |
R$ 76.686,44 |
R$ 1.265,33 |
R$ 5.828,17 |
||
|
50 |
Ativo Imobilizado |
R$ 242.643,81 |
R$ 4.003,62 |
R$ 18.440,93 |
||
|
Total |
R$ 9.082.208,00 |
R$ 149.856,42 |
R$ 690.247,81 |
|||
|
|
||||||
|
Débitos de PIS e COFINS não cumulativo |
||||||
|
CFOP |
Natureza |
Base de calculo |
PIS 1,65% |
COFINS 7,60% |
||
|
5210 |
Devolução de compra para utilização na prest. de serv. |
R$ 2.014,22 |
R$ 33,23 |
R$ 153,08 |
||
|
5352 |
Prestação de Serviços de transporte a estab. Industrial |
R$ 1.053.075,02 |
R$ 17.375,74 |
R$ 80.033,70 |
||
|
5353 |
Prestação de Serviços de transporte a estab. comercial |
R$ 635.208,65 |
R$ 10.480,94 |
R$ 48.275,86 |
||
|
5356 |
Prestação de Serviços de transporte a estab.prod rural |
R$ 592.371,17 |
R$ 9.774,12 |
R$ 45.020,21 |
||
|
5413 |
Devolução merc. Destin. Ao uso/consumo em operação |
R$ 3.715,39 |
R$ 61,30 |
R$ 282,37 |
||
|
5932 |
Prest. de serviços de transp. Iniciada em UF diversa |
R$ 10.757,16 |
R$ 177,49 |
R$ 817,54 |
||
|
6210 |
Devolução de compra para utilização na prest. De serv. |
R$ 1.976,00 |
R$ 32,60 |
R$ 150,18 |
||
|
6352 |
Prestação de Serviços de transporte a estab. Industrial |
R$ 4.394.389,02 |
R$ 72.507,42 |
R$ 333.973,57 |
||
|
6353 |
Prestação de Serviços de transporte a estab. Comercial |
R$ 349.846,15 |
R$ 5.772,46 |
R$ 26.588,31 |
||
|
6356 |
Prestação de Serviços de transporte a estab.prod rural |
R$ 4.778.386,81 |
R$ 78.843,38 |
R$ 363.157,40 |
||
|
6413 |
Devolução merc. Destin. Ao uso/consumo em operação |
R$ 1.887,01 |
R$ 31,14 |
R$ 143,41 |
||
|
6932 |
Prest. de serviços de transp. Iniciada em UF diversa |
R$ 1.008.785,81 |
R$ 16.644,97 |
R$ 76.667,72 |
||
|
Total |
R$ 12.832.412,41 |
R$ 211.734,79 |
R$ 975.263,35 |
|||
Fonte: elaborado pelos autores.
O quadro 02 demonstra os valores de compras e faturamento conforme cada CFOP e calculado sobre eles os impostos pelo regime lucro real, sendo 1,65% PIS e 7,6 % COFINS. Assim, destaca-se a base de calculo para o crédito do PIS, o valor de R$ 149.856,42 e débitos R$ 211.734,79 e para o COFINS temos os seguintes valores, crédito de R$ 690.247,81 e débito de R$ 975.263,35.
Consideraram-se como base de cálculo o faturamento e aproveitamento de créditos gastos com a frota que são combustível, pneus, peças e compra de ativo imobilizado. Os dados são referentes ao período de 2016.
Quadro 03 – Demonstrativo de Apuração de PIS E CONFIS – Não Cumulativo
|
Apuração de PIS e COFINS pelo Lucro Real |
|||
|
Imposto |
Débito |
Crédito |
Saldo |
|
PIS |
R$ 211.734,79 |
R$ 149.856,42 |
R$ 61.878,37 |
|
COFINS |
R$ 975.263,35 |
R$ 690.247,81 |
R$ 285.015,54 |
Fonte: elaborado pelos autores.
Feito as apurações no regime lucro real observa-se no quadro 03 os créditos e débitos de cada imposto onde à empresa obteve um saldo devedor de R$ 61.878,37 para o PIS e R$ 285.015,54 para o COFINS.
Para realizar o comparativo entre os sistemas tributários Lucro Real e Lucro Presumido expõem-se no quadro 04 a apuração de PIS e COFINS cumulativo e no quadro 05 o comparativo.
Quadro 04 – Apuração de PIS e COFINS – Cumulativo
|
Apuração de PIS e COFINS pelo Lucro Presumido |
|||
|
Ano |
Receita |
PIS - 0,65% |
COFINS - 3,00% |
|
2016 |
R$ 12.832.412,41 |
R$ 83.410,68 |
R$ 384.972,37 |
Fonte: elaborado pelos autores.
Para o cálculo do PIS e COFINS pelo regime lucro presumido, foi utilizado o total da receita bruta no período de 2016, sendo aplicadas as seguintes alíquotas de 0,65% para o PIS e 3,00% COFINS. Nessa opção apurou-se um saldo devedor de R$ 83.410,68 para o PIS e R$ 384.972,37 para o COFINS.
Quadro 05 – Comparativo Lucro Real e Lucro Presumido
|
Comparativo |
|||
|
Imposto |
Lucro Real |
Lucro Presumido |
Economia |
|
PIS |
R$ 61.878,37 |
R$ 83.410,68 |
R$ 21.532,31 |
|
COFINS |
R$ 285.015,54 |
R$ 384.972,37 |
R$ 99.956,84 |
|
Total Economia |
R$ 121.489,15 |
||
Fonte: elaborado pelos autores.
O quadro 05 demonstra um comparativo dos saldos devedores dos impostos apurados PIS e COFINS entre os dois regimes de tributação, lucro real e lucro presumido, onde se obteve uma economia de R$ 121.489,15 pelo regime de tributação lucro real no período de 2016.
Para melhor compreender a tributação entre os dois sistemas tributários foi desenvolvido o calculo do ICMS das operações relacionadas á serviços, referentes aos créditos do ICMS sobre o Ativo Permanente (CIAP), conforme consta no quadro 06, 07 e 08.
Quadro 06 – Registro de Apuração de ICMS - Créditos
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Entradas |
|||||||||
|
CFOP |
Natureza |
Valores Contábeis |
Base de Calculo |
Imposto Creditado |
Isentas |
Outras |
|||
|
1126 |
Compra p/ utilização na prest. de serv. |
R$ |
R$ |
R$ |
- |
R$ |
|||
|
1206 |
Anulação de vlr relativo à prest. de serv. Transp. |
R$ |
R$ 16.020,43 |
R$ |
R$ |
R$ 6.059,71 |
|||
|
1353 |
Aqs. de serv. de transp. por estab. com. |
R$ |
- |
- |
- |
R$ 405,12 |
|||
|
1551 |
Compra de ativo imob. |
R$ 3.919.300,00 |
- |
- |
- |
R$ 3.919.300,00 |
|||
|
1556 |
Compra de mat. p/ uso ou cons. |
R$ |
- |
- |
- |
R$ 103.845,69 |
|||
|
1653 |
Compra de comb. ou lubrific. por consumidor final |
R$ 3.855.029,53 |
R$ 3.845.984,53 |
R$ 463.025,18 |
- |
R$ 9.045,00 |
|||
|
1908 |
Entrada de |
R$ |
- |
- |
- |
R$ 280,86 |
|||
|
1910 |
Entrada de bonific.doação ou brinde |
R$ |
- |
- |
- |
R$ 35,00 |
|||
|
1933 |
Aqs. de serviço trib. ISSQN (ajuste SINIEF 03/04) |
R$ |
- |
- |
- |
R$ 218.643,87 |
|||
|
1949 |
Outra entrada de merc. ou prest. de serv. não especific. |
R$ |
- |
- |
- |
R$ 105.313,30 |
|||
|
2126 |
Compra para utilização na prest. de serv. |
R$ |
R$ 400.840,81 |
R$ |
- |
R$ 181.803,31 |
|||
|
2353 |
Aqs. de serv. de transp. por estab. com. |
R$ |
- |
- |
- |
R$ 451,19 |
|||
|
2551 |
Compra de imobilizado |
R$ |
- |
- |
- |
R$ 420.482,55 |
|||
|
2556 |
Compra de mat. p/ uso ou cons. |
R$ |
- |
- |
- |
R$ 22.095,14 |
|||
|
2653 |
Compra de comb. ou lubrific. por consumidor final |
R$ |
R$ 503.348,35 |
R$ |
- |
- |
|||
|
2911 |
Entrada de amostra grátis |
R$ |
- |
- |
- |
R$ 52,20 |
|||
|
2933 |
Aqs de serv. tributado pelo ISSQN (Ajuste SINIEF 03/04) |
R$ |
- |
- |
- |
R$ 93.581,81 |
|||
|
2949 |
Outra entrada de merc. ou prest. de serv. não especif. |
R$ |
- |
- |
- |
R$ 3.610,23 |
|||
|
TOTAL |
R$ 10.579.364,76 |
R$ 4.864.889,24 |
R$ 583.220,01 |
R$ |
R$ 5.710.109,60 |
||||
|
Saídas
|
|||||||||
|
CFOP |
Natureza |
Valores Contábeis |
Base de Calculo |
Imposto Creditado |
Isentas |
Outras |
|||
|
5206 |
Anulação de vlr relativo a aqs. de serv. de transp.. |
R$ |
R$ |
R$ |
- |
- |
|||
|
5210 |
Devol de compra para utilização na prest. de serv. |
R$ |
R$ |
R$ |
- |
R$ |
|||
|
5352 |
Prest. de serv. de transp. a estab. Industrial |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
|||
|
5353 |
Prest. de serv. de transp. a estab. Comercial |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
- |
|||
|
5356 |
Prest de serv de transp.. a estab. de prod. rural |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
- |
|||
|
5413 |
Devol. merc. destin. ao uso/cons. em oper c/ merc. sujeita ao regime de substit. Trib. |
R$ |
- |
- |
R$ |
R$ |
|||
|
5551 |
Venda de bem do ativo imob. |
R$ |
- |
- |
- |
R$ |
|||
|
5553 |
Devol. de compra de bem ativo imob. |
R$ |
R$ |
R$ |
- |
R$ |
|||
|
5915 |
Remessa de merc. ou bem p/ conserto ou rep. |
R$ |
- |
- |
- |
R$ |
|||
|
5932 |
Prest. de serv. de transp. iniciada em UF div. daquela onde inscrito o prestador |
R$ |
R$ |
R$ |
- |
- |
|||
|
5949 |
Outra saída de merc. ou prest. de serv. não especif. |
R$ |
R$ |
R$ |
- |
- |
|||
|
6210 |
Devol. de compra p/ utilização na prest. de serv. |
R$ |
- |
- |
- |
R$ |
|||
|
6352 |
Prest. de serv. de transp. a estab. Industrial |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
|||
|
6353 |
Prest. de serv. de transp.. a estab com. |
R$ |
R$ |
R$ |
-
|
- |
|||
|
6356 |
Prest. de serv. de transp. a estab de prod. Rural |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
|||
|
6413 |
Devol. merc. destin. ao uso/cons. em oper c/ merc. sujeita ao regime de substit. Trib. |
R$ |
R$ |
R$ |
- |
R$ |
|||
|
6551 |
Venda de bem do ativo imob. |
R$ |
- |
- |
- |
R$ |
|||
|
6932 |
Prest. de serv. de transp. iniciada em UF div. daquela onde inscrito o prestador |
R$ |
R$ |
R$ |
- |
- |
|||
|
6949 |
Outra saída de merc. ou prest. de serv. não especif. |
R$ |
- |
- |
- |
R$ |
|||
|
TOTAL |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
||||
Fonte: elaborado pelos autores.
O quadro 06 demonstra os valores de compras e faturamento conforme cada CFOP e as bases de cálculos utilizadas para demonstrar os débitos e créditos aproveitados para fins de apuração do ICMS. Assim, destacam-se os créditos de ICMS no valor de R$ R$ 583.220,01 e débitos R$ R$ 395.071,84.
Vale ressaltar que é considerado como base de cálculo o faturamento e aproveitamento de créditos gastos com a frota que são combustível, pneus, peças e compra de ativo imobilizado.
Os dados são referentes ao período de 2016.
Quadro 07 – Controle de Crédito de ICMS do Ativo Permanente - CIAP
|
Controle CIAP |
||||||
|
Mês |
Saídas R$ Tributadas |
Totais de Saídas R$ |
Fator |
Total Créd. A Aprop. |
Parcela Mensal R$ |
Valor R$ |
|
Janeiro |
299.201,50 |
958.486,67 |
0,3121 |
4.968,25 |
103,51 |
32,31 |
|
Fevereiro |
210.351,63 |
859.913,02 |
0,2446 |
4.968,25 |
103,51 |
25,32 |
|
Março |
202.347,12 |
797.479,20 |
0,2537 |
4.968,25 |
103,51 |
26,26 |
|
Abril |
259.160,32 |
774.281,69 |
0,3347 |
4.968,25 |
103,51 |
34,64 |
|
Maio |
306.299,75 |
892.154,77 |
0,3433 |
4.968,25 |
103,51 |
35,54 |
|
Junho |
327.488,35 |
975.338,34 |
0,3357 |
4.968,25 |
103,51 |
34,75 |
|
Julho |
234.525,19 |
798.476,89 |
0,2937 |
4.968,25 |
103,51 |
30,40 |
|
Agosto |
242.738,11 |
802.989,72 |
0,3022 |
4.968,25 |
103,51 |
31,29 |
|
Setembro |
284.969,35 |
1.131.876,16 |
0,2517 |
4.968,25 |
103,51 |
26,06 |
|
Outubro |
311.897,44 |
1.206.312,40 |
0,2585 |
4.968,25 |
103,51 |
26,76 |
|
Novembro |
303.131,14 |
841.943,05 |
0,3600 |
4.968,25 |
103,51 |
37,27 |
|
Dezembro |
281.037,64 |
1.101.652,65 |
0,2551 |
4.968,25 |
103,51 |
26,40 |
Fonte: elaborado pelos autores.
O quadro 07 demonstra um controle de créditos de ICMS do ativo permanente – CIAP, ele é feito individualmente para cada bem adquirido.
O cálculo deve ser feito mensalmente conforme totais de saídas tributadas dividindo pelo total das saídas, gerando assim o seu Fator e multiplicando o mesmo sobre a parcela do credito que seria utilizada no mês, o resultado será o valor do credito a ser utilizado do determinado bem.
Para visualizar a apuração total demonstra-se no quadro 8 a apuração do ICMS.
Quadro 08 – Apuração de ICMS
|
Entradas |
|
|
Créditos do Imposto |
Valor |
|
Entradas/Prestações com Crédito do Imposto |
R$ 583.220,01 |
|
Crédito Ativo Imobilizado – CIAP |
R$ 91.707,14 |
|
Outros Créditos para o livro |
R$ 43.091,31 |
|
Crédito do Imposto Recolhido. Antecipado |
R$ 71.336,00 |
|
Outros Créditos Mat. Uso e Cons. |
R$ 10.156,10 |
|
Total |
R$ 799.510,56 |
|
|
|
|
Saídas |
|
|
Débitos do Imposto |
Valor |
|
Saídas / Prestações com Débito do Imposto |
R$ 395.071,84 |
|
Diferencial Alíquota |
R$ 40.019,41 |
|
Estorno de Créditos |
R$ 442.684,77 |
|
Total |
R$ 877.776,02 |
|
Saldo Devedor |
R$ 78.265,46 |
Fonte: dados da pesquisa.
Já no quadro 08, apresenta-se um resumo dos créditos e débitos utilizados para os cálculos de apurações do ICMS, na primeira parte encontram-se os créditos das compras de insumos utilizadas para prestação de serviços, crédito do ativo imobilizado CIAP, outros tipos de créditos, créditos dos ICMS recolhido antecipado devido ao transporte iniciar em outra UF e por final os créditos de material de uso e consumo, totalizado um valor de R$ 799.510,56.
Na segunda parte são utilizados o valores referente à prestação de serviços tributados, diferencial de alíquotas e o estorno de créditos dando um total de R$ 877.776,02. Feito as apurações entre créditos e débitos observa-se no final do quadro 08 um saldo devedor de R$ 78.265,46
Para realizar o comparativo entre as formas de tributação do ICMS apresentamos ainda o quadro 09 onde foi feito o cálculo de forma presumida.
Quadro 09 - Apuração de ICMS Presumido
|
CFOP |
Natureza |
Valores Contábeis |
Base de Calculo |
Imposto Debitado 12% |
Isentas |
Outras |
|
6210 |
Devol. de compra p/ utilização na prest. de serv. |
R$ |
- |
- |
- |
R$ |
|
6352 |
Prest. de serv. de transp. a estab. Industrial |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
|
6353 |
Prest. de serv. de transp.. a estab com. |
R$ |
R$ |
R$ |
-
|
- |
|
6356 |
Prest. de serv. de transp. a estab de prod. Rural |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
|
6413 |
Devol. merc. destin. ao uso/cons. em oper c/ merc. sujeita ao regime de substit. Trib. |
R$ |
R$ |
R$ |
- |
R$ |
|
6551 |
Venda de bem do ativo imob. |
R$ |
- |
- |
- |
R$ |
|
6932 |
Prest. de serv. de transp. iniciada em UF div. daquela onde inscrito o prestador |
R$ |
R$ |
R$ |
- |
- |
|
6949 |
Outra saída de merc. ou prest. de serv. não especif. |
R$ |
- |
- |
- |
R$ |
|
TOTAL |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
R$ |
|
Fonte: elaborado pelos autores.
No quadro 09 o calculo é efetuado pelo regime presumido, utilizando a alíquota de 12% sobre a base de calculo, onde são utilizados os valores de prestação de serviços que foram tributadas sem a utilização do aproveitamento de créditos. Sendo assim destaca-se o saldo devedor um total de R$ 372.138,80.
Quadro 10 – Comparativo Apuração do ICMS pelo regime débito/credito e regime Presumido
|
Comparativo |
|||
|
Imposto |
Debito/Credito |
Presumido |
Economia |
|
ICMS |
R$ 78.265,46 |
R$ 372.138,80 |
R$ 293.873,34 |
Fonte: elaborado pelos autores.
O quadro 10 demonstra um comparativo dos saldos devedores do imposto devido ICMS, entre as duas formas de tributação. Onde pode-se notar um valor maior devedor na forma presumida, sendo que com a opção de utilização de créditos tem-se uma economia de R$ 293.873,34 no período de 2016.
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS
Ao desenvolver esta pesquisa averiguou-se a importância da governança corporativa para o planejamento do sistema de tributação, demonstrando os controles necessários para analisar a forma mais viável para as transportadoras estabelecidas no Estado do Paraná.
Um dos controles é referente as operações para confrontar as que permitem créditos tanto para o cálculo do ICMS como para PIS e COFINS não cumulativos. Outro é relacionado ao controle de créditos de ativo permanente, pois para transportadoras a renovação de frota é relevante, assim, também a permissão da utilização de créditos para a apuração do ICMS.
Para o comparativo foram coletados dados reais para auxiliar a realização dos cálculos, bem como, comparações e análises expondo os dois sistemas de tributação federal, lucro real e lucro presumido para os impostos PIS e COFINS, e o Sistema Estadual do Paraná referente ao ICMS.
Notou-se que a opção pela apuração no lucro real é mais complexa de controlar, por conter mais informações e cálculos a fazer sobre os valores de faturamento e das compras de insumos, sendo a base de cálculo feita através de cada CFOP destacados nas operações, além da necessidade de um controle especifico sobre os créditos para o ativo imobilizado que integra o valor para créditos nas bases de cálculos para fins de apurações de impostos PIS e COFINS.
Já no que se referem aos créditos que as transportadoras podem utilizar para fins de apurações PIS, COFINS e ICMS, estão incluídos as compras para utilização de prestação de serviços, compras de materiais de uso e consumo, compras de combustíveis ou lubrificantes, aquisição de serviços tributados pelo ISSQN e os créditos sobre o ativo imobilizado, ou seja, tudo o que a transportadora utiliza para desenvolver a atividade de transporte é considerado como custo do serviço prestado e dá o direito a credito sobre os mesmos.
Nas comparações sobre os benefícios fiscais para transportadoras observou-se que o sistema lucro real é mais vantajoso para apurações dos impostos PIS e COFINS, sendo que nessa opção a transportadora obteve uma economia financeira de R$ 121.489,15 sobre os impostos PI e COFINS, comparando com o sistema lucro presumido. No ICMS nota-se o controle burocrático que a empresa deve ter para fins de apurações, em contra partida obtendo uma economia financeira, que chegou a R$ 293.873,34 no período de 2016 comparando com a opção de não aproveitamento de créditos.
Conclui-se que a governança tributária nas transportadoras tem um papel importante para reduzir os custos tributários, sendo possível alcançar uma economia financeira importante a partir do momento em que opta pelo sistema de tributação mais eficiente, através de um planejamento para tomar a melhores decisões, sendo nesse estudo o Lucro Real nas apurações de impostos PIS E COFINS.
REFERÊNCIAS
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BEUREN, I. M. (org.). Como elaborar trabalhos monográficos em contabilidade: teoria e prática. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2006.
BORGES, H. B. Planejamento Tributário IPI, ICMS, ISS e IR. São Paulo: Atlas, 2002.
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FABRETTI, L. C. Contabilidade tributária. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2009.
GIL, A. C. Como elaborar projetos de pesquisa. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
GRECO, M. A. Planejamento Tributário. São Paulo: Dialética, 2008.
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