São Paulo
DECISÃO
NORMATIVA 3 CAT, DE 27-9-2004
(DO-SP DE 28-9-2004)
ICMS
BASE DE CÁLCULO
Descontos Concedidos
Dispõe sobre a inclusão na base de cálculo do imposto dos valores relativos aos descontos condicionais.
O COORDENADOR
DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA, tendo em vista o disposto no artigo
522 do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto 45.490, de 30 de novembro
de 2000, DECIDE:
1.
Fica aprovado o entendimento exarado pela Consultoria Tributária, em 19
de agosto de 2003, relativamente ao expediente de nº 12214-260793/2003,
cujo texto é reproduzido em anexo a esta decisão.
2.
Conseqüentemente, com fundamento no inciso II do artigo 521 do Regulamento
do ICMS, ficam reformadas todas as demais respostas dadas pela Consultoria Tributária
que, versando sobre a mesma matéria, concluíram de modo diverso.
3.
Esta decisão produzirá efeitos a partir de sua publicação.
1.
A Diretoria Executiva da Administração Tributária (DEAT) encaminha,
para exame e manifestação desta Consultoria, cópia do Memorando
Interno SFECE 3/2003, no qual a Supervisão de Fiscalização
Especialista em Comunicação e Energia solicita apreciação
sobre a situação tributária das multas rescisórias previstas
nos contratos de fidelização dos planos de serviços de telefonia
móvel.
2.
De acordo com esse memorando, as operadoras de telefonia móvel procuram
fidelizar os seus assinantes através da venda de aparelho em condições
promocionais com subsídio ou da oferta de plano de serviços
em condições promocionais com franquia de minutos e/ou tarifas reduzidas.
Em contrapartida (...), a operadora impõe ao assinante um contrato de fidelização
que prevê um prazo de permanência mínima de um ano no plano contratado,
cujo cancelamento o obriga ao pagamento de uma multa prevista no
citado contrato.
3.
Em face do exposto, questiona:
a) a multa contratual seria simples multa rescisória pelo não-cumprimento
do prazo de permanência previsto no contrato de fidelização sem
repercussão em termos de ICMS?;
b) na hipótese da venda de aparelhos com preços promocionais,
a multa pelo não-cumprimento do prazo de permanência não configuraria
um desconto condicional com repercussão em termos de ICMS?;
c) como as operadoras comercializam o aparelho diretamente ou através
de revendas, caso exista repercussão em termos de ICMS na multa referida
no item anterior, de quem seria a responsabilidade pelo recolhimento do ICMS
devido?.
4. Para responder as questões supramencionadas, é necessário,
inicialmente, analisar a natureza jurídica das obrigações com
cláusula penal. A noção desse instituto é dada, com a clareza
costumeira, por Roberto Senise Lisboa (Manual Elementar de Direito Civil, 2º
volume, Editora Juarez de Oliveira, pág. 117:
Cláusula penal é o dispositivo que incide em desfavor daquele
que descumpriu com as obrigações previstas no contrato.
É autêntica sanção ou pena civil decorrente da inadimplência
culposa da obrigação contratual no tempo, modo ou lugar convencional
(mora).
A cláusula penal é pena ou multa convencional (stipulatio poenae),
por atraso (inexecução total ou parcial, denominada mora) ou por compensação
(multa compensatória de eventuais prejuízos). É, ainda, pacto
acessório conseqüente da inexecução da obrigação.
Trata-se
a cláusula penal, pois, de dispositivo que possui como função
a pré-liquidação dos danos sofridos por aquele que não teve
seus interesses contratuais devidamente satisfeitos (liquidação à
forfait de perdas e danos).
5.
O que é mais importante para o deslinde da questão é que a cláusula
penal tem, como uma de suas características, a subsidiariedade ou
acessoriedade, pois ela somente é fixada em razão da existência
de uma ou de várias obrigações principais, vindo a subsistir
apenas durante a vigência da cláusula da qual depende (diante da regra
de que o acessório segue o principal) (Roberto Senise Lisboa, obra
citada, p. 118). Assim sendo, o que mais nos interessa, na análise do presente
caso, é o estudo da obrigação principal estabelecida entre a
operadora de telefonia móvel e seu cliente.
6.
O contrato possui os seguintes elementos:
a)
obrigação principal: compra e venda de aparelho com subsídio
ou oferta de plano de serviços com franquia de minutos e/ou tarifas reduzidas,
vinculadas a que o adquirente utilize o plano contratado por um período
mínimo previamente estipulado;
b)
cláusula penal (acessória): a perda do benefício, caso o adquirente
não cumpra a obrigação que condicionou o desconto.
7.
Sem maiores esforços, portanto, podemos concluir que o desconto oferecido
está nitidamente vinculado a uma condição resolutiva, ou seja,
estamos diante de um desconto condicional. A cláusula penal (obrigação
acessória ou subsidiária) prevista no contrato, somente confirma a
natureza condicional do desconto. Aliás, Carlos Roberto Gonçalves
(Direito das Obrigações, Parte Geral, Editora Saraiva, p. 41)
esclarece que a cláusula penal, embora geralmente seja fixada em
dinheiro, algumas vezes toma outra forma, como a entrega de uma coisa, a abstenção
de um fato ou a perda de algum benefício, como, por exemplo, de um desconto.
(G.n.)
8.
Assim sendo, entendemos que o desconto condicional oferecido pelas operadoras
de telefonia móvel deve compor a base de cálculo do ICMS na operação
de venda dos citados produtos ou serviços, a teor do disposto no item 1
do § 1º do artigo 37 do RICMS/2000.
9.
Ressaltamos, pelo que foi exposto, que o valor do desconto condicional deve
compor a base de cálculo do ICMS no momento da venda do produto ou serviço,
ou seja, independe totalmente da eventual aplicação da pena estipulada.
10.
Entendemos, ainda, que a responsabilidade pelo recolhimento do ICMS é da
operadora, na hipótese em que comercializar o aparelho diretamente; na
hipótese de o aparelho ser comercializado através de revendas, ambas
responderão solidariamente pelo recolhimento do tributo, conforme determina
o inciso XI do artigo 11 do RICMS/2000 (inciso I do artigo 124 do CTN).
11.
Passaremos, agora, à análise do caso prático mencionado no item
10 do memorando, no qual a operadora oferece ao contratante a possibilidade
de adquirir um celular novo, com desconto, sendo que parte do valor será
pago com a entrega, pelo adquirente, de seu aparelho usado:
a)
valor do celular novo: R$ 799,00
b)
(-) desconto: R$ 400,00
c)
(-) valor do celular usado: R$ 375,00
d)
(=) pagamento (cartão de crédito): R$ 24,00
12.
Para que o adquirente possa adquirir o celular nessas condições deverá:
a)
aderir ao plano de serviço com permanência mínima de doze meses;
b)
penalidade: ressarcimento de R$ 175,00 à operadora em caso de desistência
ou cancelamento durante o período acima.
13.
Como se pode observar, o desconto de R$ 400,00, oferecido pela operadora é,
em parte, condicional. De fato, não cumprida a condição por ela
estabelecida, o adquirente será penalizado com a perda parcial do benefício,
ou seja, ressarcindo à operadora o valor de R$ 175,00. O desconto oferecido,
portanto, deve ser desdobrado da seguinte forma:
a)
desconto incondicional: R$ 225,00 (não compõe a base de cálculo
do ICMS);
b)
desconto condicional: R$ 175,00 (compõe a base de cálculo do ICMS,
independentemente desse valor vir a ser ressarcido à operadora)."
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